Dispone el art. 305.1 CP: “El que, por acción u omisión, defraude a la Hacienda Pública estatal, autonómica, foral o local, eludiendo el pago de tributos, cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o ingresos a cuenta de retribuciones en especie obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando beneficios fiscales de la misma forma, siempre que la cuantía de la cuota defraudada, el importe no ingresado de las retenciones o ingresos a cuenta o de las devoluciones o beneficios fiscales indebidamente obtenidos o disfrutados exceda de 120.000 euros, será castigado con la pena de prisión de uno a cuatro años y multa del tanto al séxtuplo de la citada cuantía. Además de las penas señaladas, se impondrá al responsable la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los beneficios o incentivos fiscales o de la Seguridad Social durante el período de tres a seis años”. Conforme a doctrina jurisprudencial reiterada de la Sala Segunda del TS -entre otras, la STS 632/2018, de 12 de diciembre -el delito fiscal se configura como un delito de infracción de deber y, específicamente, del deber de contribuir mediante el pago de los impuestos al sostenimiento de los gastos públicos, requiriéndose algo más en la conducta del autor que el mero hecho del impago, al precisarse que la conducta del sujeto activo alcance una ocultación del hecho imponible y sea ejecutada con la finalidad de eludir el pago del impuesto o de pagar menos de lo realmente debido ( STS 1505/05, de 25 de noviembre ). La conducta típica consiste así en la ocultación o modificación del hecho imponible, mediante la ocultación, alteración u omisión de datos relevantes y significativos que se proyectan y trasladan a la cuota tributaria. En cuando al elemento objetivo del delito fiscal, según la jurisprudencia de la Sala Segunda del TS – STS 290/2018, de 14 de junio , con cita de la STS 974/2012, de 5 de diciembre – para que concurra requiere un elemento de mendacidad, ya que el simple impago no acompañado de una maniobra mendaz podrá constituir una infracción tributaria pero no un delito. La responsabilidad penal surge no tanto del impago como de la ocultación de bases tributarias o la ficción de beneficios fiscales o gastos deducibles inexistentes ( STS. 737/2006 de 20-6 ). El mero hecho del impago no satisface las exigencias del tipo, señalando la necesidad de algo más en la conducta del autor que permita valorar su acción u omisión como defraudatoria en cuanto consiste en una conducta de ocultación del hecho imponible ejecutada con la finalidad de eludir el pago del impuesto o de pagar menos de lo realmente debido. En ese mismo sentido se pronuncia la STS 1244/2003, de 3 de octubre , en la que después de decir que «debe recordarse la naturaleza de tipo de omisión que tiene el delito fiscal que consiste sencillamente en el incumplimiento del deber de pagar los tributos a los que se está obligado», recuerda que el delito contra la Hacienda Pública tiene como elemento subjetivo el ánimo de defraudar, pero éste, que es evidente en quien declara mal o torticeramente los datos que han de servir para la liquidación del impuesto, puede darse también en quien no declara porque, siendo consciente del deber de hacerlo, omite una actuación esperada por la Administración tributaria y la omisión es susceptible de ser tomada como expresión inveraz de que no existe el hecho imponible. En ambos casos, cabe concluir, la ocultación del hecho imponible o la minoración falsaria del mismo constituye una conducta defraudatoria en tanto en cuanto implica una infracción del deber mediante una actuación de ocultación de la realidad en que el deber se basa o se origina ( STS. 801/2008 , de 26- 11 ).
Y respeto al elemento subjetivo, el dolo propio del delito fiscal exige el conocimiento de la realización del hecho imponible, del deber de pagar a la Hacienda Pública y del incumplimiento de la obligación derivada de ese deber, incumplimiento que ha de obedecer a un acto voluntario del autor del delito. No pareciendo exigibles otros elementos subjetivos cualificadores del dolo básico, como el ánimo de perjudicar o el ánimo de lucro ( STS 346/2011, de 5-5 ), al no imponerlos específicamente la norma penal; exigencia que además resultaría poco compatible con el hecho de que la jurisprudencia admita la comisión del delito mediante dolo eventual (817/2010, de 30-9 ; 586/2014, de 2-7 ; 523/2015, de 5-10 ; y 892/2016, de25-11 , entre otras).